원가회계 배분에 관해 - 2

1.3 원가배분의 기준

 

원가배분기준이란 집계된 공통원가나 제조간접원가를 원가배분대상에 대응시키는 기준을 말한다. 배분기준이 합리적으로 설정되면 원가배분과정은 간단하게 이루어진다. 원가배분에서 가장 중요한 문제는 원가배분기준의 설정이다. 만약, 원가배분대상과 배분될 원가 사이에 직접적인 관계가 성립한다면 별도로 배부기준을 설정할 필요 없이 바로 배분하면 되지만, 이러한 직접적인 관계가 존재하지 않을 경우에는 합리적인 기준을 설정하여 인위적인 배분을 해야 한다. 따라서 원가배분대상과 배분될 원가 사이의 관계를 명확히 파악하여 배부기준을 설정해야 한다. 배분기준은 논리적으로 타당한 것이어야 하며, 경제적으로도 이용 가능하고 합리적인 것이어야 한다. 그러나 실제 현상을 정확하게 반영시킬 수 있는 배분 기준은 찾기 쉽지 않으며, 따라서 원가배분의 정확성은 절대적인 것이 아닌 상대적인 정확성을 의미하는 것이다. 원가배분의 기준으로 인과관계기준, 부담능력기준, 수혜기준, 공정성과 공평성의 원칙 네 가지와 전통적인 원가배분 기준인 직접노무원가, 직접노동시간, 기계 시간, 제품단위, 직접재료원가, 기본원가, 시징 가치 일곱 가지가 있다.

 

① 인과관계기준

인과관계 기준이란 특정 활동의 수행으로 인하여 특정 원가가 발생할 때, 그 활동과 원가의 관계에 근거하여 특정 원가를 원가대상에 배분시키는 것을 의미한다. 이 기준은 가장 이상적인 원가배분 기준이며, 특정 활동 수준이 증가함에 따라 특정 원가의 발생도 증가한다는 것을 의미한다. 직접재료원가나 직접노무원가 같은 직접원가의 경우 인과관계가 쉽게 파악될 수 있지만, 제조간접원가나 공통경비는 인과관계가 파악하기 힘들기 때문에 이 방법을 사용하기 힘들다.

 

② 부담능력기준

부담능력기준은 배분대상원가와 원가직접대상 사이의 인과관계를 파악할 수 없는 경우에 사용하며, 원가 직접대상이 원가를 부담할 수 있는 능력에 비례하여 원가를 배분하는 것을 의미한다. 기본적으로 원가를 토대로 매출액을 결정하는 것이 일반적이지만, 부담능력기준에서는 주로 매출액을 평가지표로 사용한다. 이는 마차가 말을 끄는 것과 같은 모순된 기준이라 할 수 있다. 또한, 매출액은 매기 변할 수 있으므로 불공평한 배분결과를 초래한다는 문제점을 지닌다.

 

③ 수혜기준

수혜기준이란 원가대상이 공통원가로부터 받는 경제적 효익의 정도에 비례하여 공통원가를 배분하는 방법을 의미하며, 다른 말로 수익자부담기준이라고도 부른다. 원가대상이 공통원가로부터 받는 효익을 측정하는데, 공통원가 발생으로 인한 직접적인 효익 측정이 필요 없다. 단지 원가대상이 어떤 활동을 수행하는데 공통원가를 얼마나 필요로 했느냐는 사실이 더 중요하다.

 

④ 공정성과 공평성의 원칙

원가를 배분할 때 그 과정이 공평하고 공정해야 한다는 것이 공정성과 공평성의 원칙이다. 이 원칙은 논리적으로 타당하지만, 추상적이고 포괄적이기 때문에 이를 적용하는 데는 한계가 있다.

 

⑤ 직접노무원가

공통원가를 직접노무원가 발생액에 비례하여 제품을 배분하는 방법으로서 가장 오래된 배분방법이다. 이 기준에서는 공통원가를 직접노무원가로 나누어 직접노무원가 단위당 공통원가 배분율을 구한 후, 이를 각 제품의 직접노무원가 발생액에 곱하여 공통원가를 부담시킨다. 직접노무원가기준은 사용하기가 쉽고, 필요한 자료를 쉽게 할 수 있다. 하지만 주된 생산요소가 직접노동이 아닌 기계인 경우 불합리한 배분결과를 가져온다. 또한, 소득세, 보험료, 감가상각비 등과 제조간접원가는 생산량과 무관하게 발생하기 때문에 직접노무원가에 비례적으로 배분시키는 경우 직접노무원가가 많을수록 공통원가 배분액이 상대적으로 많아진다는 모순을 지닌다. 따라서 이 기준은 배분되어야 할 원가와 직접노무원가 사이에 밀접한 인과관계가 있는 경우에 사용하는 것이 바람직하다.

⑥ 직접노동시간

공통원가를 제품 생산에 소요된 직접노동시간에 비례하여 제품에 배부하는 것이다. 이 기준은 직접노동시간당 공통원가배분율을 제품별 직접노동시간을 곱함으로써 공통원가를 배분한다. 공통원가와 직접노동시간 사이에 밀접한 관련이 잇는 경우에 적합하다. 그러나 직접노동시간기준은 요구되는 기술수준이 다른 제품이지만 동일한 직접노동시간이 소요되는 경우 두 제품에 동일한 금액이 배분되는 문제가 있다. 그리고 제품별 직접노동시간을 파악하기 위한 추가적인 자료수집 노력이 필요하다.

⑦ 기계시간

제품생산에 든 기계시간에 비례하여 공통원가를 제품에 배분하는 것이다. 이 기준은 기계시간당 공통원가배분율에 제품별 기계시간을 곱함으로써 공통원가를 배분한다. 이 기준은 공통원가와 기계시간 사이에 밀접한 관계가 존재하는 경우에 적합하다. 즉, 기계작업이 주된 생산요소인 경우에는 기계시간을 기준으로 공통원가를 배분하는 것이 가장 합리적이나. 그러나 기계시간기준은 공장전체에 걸쳐 모든 기계에 대해 공통원가 배분율을 산정하기 때문에 정보수집비용과 노력이 많이 소요된다는 문제점을 지닌다. 그리고 공장내에 수작업부문이 존재하는 경우에는 공장전체에 대한 기준으로 사용할 수 없다는 것이 문제점으로 남는다. 

⑧ 제품단위

제품단위당 공통원가 배분율을 계산한 후, 각 제품에 공통원가를 배분한다. 이 기준은 가장 간단하고 직접적인 공통원가 배분방법이다. 그러나 이 기준은 공통요소를 갖는 상호 관련된 제품집단에 적용하는 경우에 매우 유용하지만, 제품집단 간에 공통요소가 없는 경우에는 적합하지 못하다. 다시 말해, 제품특성이 이질적인 경우에는 적용이 어렵다는 한계를 가진다.

⑨ 직접재료원가

직접재료원가당 공통원가 배분율을 구한 후, 각 제품에 공통원가를 배분하는 것이다. 이 기준은 각 제품별의 직접재료의 등급이나 가격이 크게 다르지 않거나, 각 제품에 사용하는 재료량이 일정한 경우에는 유용하다. 그러나 이 기준은 제조원가와 재료사용 사이에 논리적 관계가 존재하지 않을 수 있다는 한계를 지닌다. 그리고 고가의 재료를 많이 사용하는 제품은 보다 많은 공통원가를 배분받게 된다는 문제를 지닌다.

⑩ 기본원가

기본원가(직접재료원가+직접노무원가)단위당 공통원가배분율을 산정한 후, 각 제품에 공통원가를 배분하는 것이다. 기본원가는 장부에 기록되기 때문에 추가적인 비용 없이 모든 자료를 쉽게 입수할 수 있어 간단하고, 경제적으로 적용할 수 있다. 그러나, 이 기준은 직접재료원가보다는 직접노무원가와 밀접한 관련을 지니는 공통원가의 경우 직접재료원가나 공통원가배분에 큰 영향을 미치는 문제점을 지니고 있다.

⑪ 시장가치(판매가치)

 생산된 제품의 판매가치 단위당 공통원가배분율을 산정한 후, 각 제품의 공통원가를 배분하는 것이다. 이 기준은 여러 등급의 제품에 유통비용이나 기타 비제조비용을 배분해야 하는 경우, 각 제품라인에 직접적인 관련이 없는 연구개발비나 기타 기술비용을 배분해야하는 경우 등 제한된 범위에서 사용가능한 것이다. 이 기준은 매우 간단하게 적용할 수 있으나, 공통원가를 임의적으로 배분한다는 문제점을 지니고 있다. 즉, 공통원가와 제품의 판매가치 사이에 논리적인 관계를 가지지 못하는 경우에는 왜곡된 배분결과를 초래하게 된다.